На каком счете отразить аренду земельных участков

На каком счете отразить аренду земельных участков

Программа, разработана совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Бюджетное учреждение является арендатором земельного участка по договору аренды, заключенному с физическим лицом в апреле 2018 года. Срок договора — 11 месяцев, с 01.04.2018 по 01.03.2019. Цена договора за весь срок аренды — 5 000 руб. Оплата согласно условиям договора производится единовременно в августе 2018 года.
Как учитывать данный договор по Федеральному стандарту бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н?
На каком счете отражаются объекты аренды?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Объекты учета аренды, возникающие по договору аренды земель, классифицируются как объекты учета операционной аренды, данные о которых отражаются на счете 111 49 «Права пользования непроизведенными активами».

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 16 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н (далее — СГС «Аренда»), объекты учета аренды, возникающие по договору аренды земель, классифицируются как объекты учета операционной аренды. Срок договора (11 месяцев) не служит исключением из данного требования СГС «Аренда».
При классификации объектов учета аренды в качестве операционной в бухгалтерском учете арендатора отражаются три группы операций:
1) первоначальное признание актива и обязательств;
2) признание текущих расходов;
3) факт прекращения договора аренды.
Первая группа операций отражается в учете на дату классификации аренды (п. 20 Стандарта «Аренда»).
На счете 111 49 «Права пользования непроизведенными активами» необходимо отразить право пользования объектом операционной аренды (земельным участком) в сумме обязательств по уплате арендных платежей за срок его использования. Одновременно в указанной сумме в учете отражается признание кредиторской задолженности перед арендатором*(1).
При этом каких-либо особенностей определения объема арендных платежей при операционной аренды для случаев, когда арендная плата выплачивается единовременно, непосредственно положениями СГС «Аренда» не установлено. Соответственно, порядок определения объема обязательств в подобной ситуации учреждению необходимо определить в рамках учетной политики.
Кроме того, факт принятия обязательств по уплате арендных платежей отражается также на счетах санкционирования расходов.
Вторая группа операций включает:
а) признание текущих расходов в сумме начисленной амортизации;
б) признание расходов по содержанию арендованного имущества.
Амортизация прав пользования активами (в данном случае счет 104 49 «Амортизация прав пользования непроизведенными активами») отражает ежемесячное признание текущих расходов в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате (абзац второй п. 21 СГС «Аренда», п. 4 раздела III.2 Методических рекомендаций по применению СГС «Аренда», доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83464).
При этом не предусматривается увязка сумм ежемесячных начислений амортизации права пользования активом с графиком платежей. То есть факт единовременной оплаты всей суммы договора в августе 2018 года не повлияет на принятый порядок начислений.
Таким образом, ежемесячно в порядке абзаца 2 п. 26 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н, в учреждении отражается амортизация права пользования в сумме, рассчитанной исходя из срока договора.
Прекращение права пользования активом по истечении предусмотренного договором срока пользования имуществом отражается путем списания балансовой стоимости принятого на учет права пользования активом и суммы накопленной за период пользования объектом учета аренды амортизации.
В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет 0 111 49 350 Кредит 0 302 24 730
— отражено право пользования объектом операционной аренды, одновременно объем принятых обязательств по оплате арендных платежей;
2. Дебет 0 401 20 22Х (0 109 ХХ 22Х)*(2) Кредит 0 104 49 450
— ежемесячно отражается начисление амортизации права пользования активом;
оплата в августе;
3. Дебет 0 302 24 830 Кредит 0 201 11 610
— отражено перечисление арендной платы в соответствии с условиями договора, одновременно увеличение 18 (КВР 244 КОСГУ 224);
4. Дебет 0 104 49 450 Кредит 0 111 49 450
— отражено прекращение права пользования активом.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Как организовать учет по СГС «Аренда» (для госсектора);
— Энциклопедия решений. Учет у арендатора по стандарту «Аренда» (для госсектора).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы 1 класса Левина Ольга

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) В соответствии с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 31.03.2018 N 64н в Инструкцию N 157н, приказом Минфина России от 31.03.2018 N 66н в Инструкцию N 174н, для расчетов по арендной плате за пользование земельными участками предусмотрен счет 302 29 «Расчеты по арендной плате за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами». В бухгалтерской записи для отражения признания арендатором объекта учета операционной аренды может использоваться как счет 302 24 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом», так и счет 302 29 (п. 67.3 Инструкции N 174н). В то же время коды аналитического учета, указываемые в 22-23 и в 24-26 разрядах номера счета, должны соответствовать статьям (подстатьям) КОСГУ.
В настоящее время расходы по арендной плате в соответствии с заключенными договорами аренды, в том числе аренды земельных участков, относятся на подстатью 224 «Арендная плата за пользование имуществом» КОСГУ (п. 3 раздела V Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н). Планируется, что начиная с 2019 года расходы по арендной плате в соответствии с заключенными договорами аренды земельных участков будут относиться на подстатью 229 «Арендная плата за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами» КОСГУ, а подстатья 224 КОСГУ будет называться «Арендная плата за пользование имуществом (за исключением земельных участков и других обособленных природных объектов)», и, соответственно, по ней не будут отражаться расходы по договорам аренды земельных участков (смотрите, в частности, п.п. 10.2.4, 10.2.9 Порядка применения классификации операций сектора государственного управления, утвержденного приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н, обратите внимание: в настоящее время данный документ не вступил в силу). Полагаем, что, несмотря на то, что Инструкции NN 157н и 174н уже дополнены счетом 302 29, применять его до перехода на применение приказа Минфина России от 29.11.2017 N 209н (далее — Приказ N 209н) нецелесообразно.
*(2) В 2018 году указывается подстатья 224 КОСГУ начиная с даты, с которой будет применяться Приказ N 209н, — подстатья 229 КОСГУ.

Учет земельного участка в бухгалтерском учете

Особенности бухгалтерского учета земельных участков

Порядок оформления операций с землей регламентируется положениями гл. 17 ГК РФ, нормами ЗК РФ и НК РФ, а также ПБУ 6/01 (утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н).

Купить землю можно только на основании договора купли-продажи, составленного в письменной форме (ст. 550 ГК РФ). Нотариально заверять договор не нужно. В договоре обязательно должна быть вся информация об ограничениях или обременениях земли, а также о местонахождении и цене участка (ст. 554, 555 ГК РФ). Объектом сделки может быть только земля, прошедшая государственный кадастровый учет (ст. 37 ЗК РФ).

Право собственности на землю переходит с момента госрегистрации в Росреестре (п. 2 ст. 223 ГК РФ). Размер пошлины при госрегистрации операций с землей для юрлиц — 22 000 руб. (подп. 22 п.1 ст. 333.33 НК РФ).

Землю по правилам бухучета следует относить к основным средствам (ОС) (п. 5 ПБУ 6/01). Участок принимают к учету при соблюдении следующих условий:

  • фирма будет использовать его в основной деятельности либо предоставлять в аренду;
  • использование будет продолжаться дольше 12 месяцев;
  • перепродажа участка не планируется — в противном случае землю нужно учесть на счете 41 (письмо Минфина РФ от 23.06.2009 № 03-05-05-01/36);
  • от приобретенной земли ожидается получение дохода (п. 4 ПБУ 6/01).

При покупке земельный участок принимается к учету по первоначальной стоимости, сформированной из фактических затрат:

  • оплата контрагенту за сам участок;
  • стоимость информационных и консультационных услуг, например работы риелтора;
  • вознаграждение посреднику;
  • госпошлина и другие невозмещаемые налоги;
  • иные траты, связанные с приобретением участка.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Продажа земли не является объектом обложения НДС (подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Покупка земельных участков — дорогостоящая операция, поэтому нередко компании берут для этого заем. Проценты по займу включаются в стоимость земли до тех пор, пока участок не переведут из внеоборотного актива в состав ОС (п. 7 ПБУ 15/2008, утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 107н).

Также компания может получить землю:

  • Безвозмездно — тогда ее принимают к учету по рыночной цене, подтвержденной независимым оценщиком (письмо Минфина РФ от 28.01.2015 № 03-04-05/3074). При этом если землю подарил учредитель компании, владеющий больше чем половиной доли уставного капитала (УК) компании-получателя, то доход у получателя не возникает. В противном случае безвозмездное получение — внереализационный доход для целей обложения налогом на прибыль (подп. 11 п.1 ст. 251 НК РФ).
  • По договору мены — организация примет участок в соответствии со стоимостью ценностей, переданных другой фирме взамен (п. 11 ПБУ 6/01, ст. 568 ГК РФ).
  • В счет вклада в УК — по оценке, согласованной учредителями.

Землю переводят в состав ОС при ее полной готовности к эксплуатации и сформированной первоначальной стоимости. Компания может принять участок земли к учету на счете 01, не дожидаясь регистрации права собственности, — тогда он отражается на отдельном субсчете счета 01 (п. 52 Методических указаний по бухучету ОС, утверждены приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н).

Земельные участки не амортизируются ни в БУ, ни в НУ (п. 17 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 256 НК РФ). Иной способ включения трат на покупку земли в расходы компании отсутствует (постановление Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 14231/05).

Учесть расходы на покупку земельного участка можно только при его дальнейшей продаже. Тогда на дату передачи участка покупателю продавец земли отражает в учете доход от сделки, уменьшенный на стоимость приобретения участка и траты на его продажу (п. 31 ПБУ 6/01, п. 1 ст. 271, п. 1 ст. 268 НК РФ).

В особом порядке для прибыли признаются расходы на приобретение земли из гос- или муниципальной собственности, на которой находятся здания, строения или сооружения, или которая приобретается для строительства ОС, по договорам на приобретение участков, заключенным с 01.01.2007 по 31.12.2011. Такие затраты можно (подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ):

  • Равномерно признавать в течение выбранного предприятием срока (не меньше 5 лет).
  • Принимать в уменьшение прибыли в отчетном (налоговом) периоде максимум 30% от налоговой базы по прибыли предшествующего налогового периода до полного признания всей суммы. При этом в бухучете возникает постоянная налоговая разница, которую мы рассмотрим ниже.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Использовать землю можно только в соответствии с видом разрешенного использования, приведенным в Государственном кадастре недвижимости (п. 1 ст. 263 ГК РФ).

Земельный участок является объектом обложения земельным налогом. Подробнее о порядке его уплаты читайте в статье «Сроки уплаты авансовых платежей по земельному налогу».

Документальное оформление операций с земельными участками

Операции с землей можно проводить только при условии составления договора в письменном виде. Стороны составляют 3 экземпляра договора: по 1 для каждого участника сделки и 1 для Росреестра.

Постановка участка на счет 08 осуществляется на дату фактической передачи земли по акту приема-передачи либо дату подписания договора (если договор приравнивается сторонами к акту приема-передачи).

Вести учет земельных участков можно с использованием унифицированных форм ОС-1 и ОС-6 либо по самостоятельно разработанным формам, составленным с использованием обязательных реквизитов (ст. 9 закона «О бухучете» от 22.11.2011 № 402-ФЗ).

При приеме земельного участка от учредителя необходимо провести независимую оценку земли, а также внести изменения в учредительные документы компании.

Если же организация получила землю безвозмездно, то рыночная оценка участка подтверждается независимым оценщиком или данными кадастрового учета (ст. 66 ЗК РФ).

Компания может сдавать земельный участок в аренду. Тогда должен быть заключен договор аренды и оформлен акт приема-передачи имущества контрагенту. Если договор аренды заключается на срок более года, то его необходимо зарегистрировать в территориальном отделении Росреестра (п. 2 ст. 609, п. 2 ст. 651 ГК РФ).

Более подробно об оформлении в учете арендных операций с землей читайте в статье «Бухгалтерский учет при аренде основных средств (нюансы)».

Бухгалтерский учет операций с земельными участками: проводки

Фактические траты на покупку земли собираются на счете 08 в корреспонденции со счетами 60, 76. Оплата госпошлины и ее включение в стоимость земельного участка осуществляются записями:

  • Дт 68 Кт 51 — оплачена пошлина за регистрацию права собственности на землю;
  • Дт 08 Кт 68 — пошлина включена в первоначальную стоимость земли.

Дальнейший учет земли зависит от целей ее использования. Если на территории компания будет строить здания, но за счет инвесторов, то такой объект нельзя признать ОС — он будет оставаться на счете 08. По окончании строительства бухгалтер сделает запись:

  • Дт 76 Кт 08 — передана земля инвестору в связи с завершением строительных работ.

Если же собственник использует землю в собственных целях и за свои деньги, то включить участок в состав ОС следует проводкой:

  • Дт 01 Кт 08 — земельный участок принят в состав ОС.

При покупке земли у государства под строительство ОС (по договорам 2007-2011 годов) возникает налоговая разница: в НУ траты на землю признаются расходом, а в БУ — нет. Бухгалтеру следует ежемесячно отражать в БУ постоянный налоговый актив до полного списания расходов в налоговом учете:

  • Дт 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кт 99 субсчет «ПНА» на сумму Z / n / 12 мес. × 20%,

Z — первоначальная стоимость участка;

n — число лет списания расхода на покупку земли.

Продажа земли оформляется записями:

  • Дт 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости» Кт 01 — списана стоимость земли;
  • Дт 62 Кт 91 — отражена выручка от продажи;
  • Дт 91 Кт 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости» — отражена в составе прочих расходов первоначальная стоимость проданного участка.

Напоминаем, что реализация земли НДС не облагается.

При поступлении земли в уставный капитал компании бухгалтер сделает проводки:

  • Дт 75 Кт 80 — отражена задолженность учредителя по вкладу в УК;
  • Дт 08 Кт 75 — получен земельный участок в счет вклада учредителя в УК;
  • Дт 01 Кт 08 — земля принята к учету как объект ОС.

Передача земли в качестве вклада в УК другого юрлица отражается записями:

  • Дт 58 Кт 76 субсчет «Расчеты по вкладам в УК» — отражена задолженность по вкладам в УК;
  • Дт 76 субсчет «Расчеты по вкладам в УК» Кт 01 — внесен участок в качестве вклада в УК.

Если первоначальная стоимость переданной земли отличается от оценки, согласованной учредителями, разницу следует отнести на соответствующий субсчет счета 91 в корреспонденции со счетом 76 (субсчет «Расчеты по вкладам в УК»).

Получение земельного участка безвозмездно бухгалтер отражает записями:

  • Дт 08 Кт 83 — получена земля от учредителя, доля которого в УК более 50%, при этом доход у компании отсутствует;
  • Дт 08 Кт 98 — получен участок безвозмездно от иных лиц;
  • Дт 08 Кт 01 — земельный участок введен в эксплуатацию;
  • Дт 98 Кт 91 — признан доход от безвозмездного получения земельного участка.

Если же ваша компания передает земельный участок безвозмездно, то бухгалтерская проводка такая:

  • Дт 91 Кт 01 — отражена стоимость земли, переданной в дар другой компании.

Доходов и расходов в налоговом учете при безвозмездной передаче земли не возникает (ст. 249, 250, п. 16 ст. 270 НК РФ). Но тогда в бухучете образуется постоянное налоговое обязательство, которое учитывают одновременно со списанием стоимости земли и расходов на ее передачу (п. 7 ПБУ 18/02):

  • Дт 99 субсчет «ПНО» Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — отражено ПНО из-за разницы в учете при передаче имущества безвозмездно.

При заключении договора мены проводки у компании, передающей землю и принимающей в ответ иное имущество, следующие:

  • Дт 08, 10, 41 Кт 60 — поступили ценности по договору мены;
  • Дт 62 Кт 91— отражен доход от передачи земли по договору мены;
  • Дт 91 Кт 01 — списана стоимость переданного земельного участка;
  • Дт 60 Кт 62 — полностью погашены обязательства сторон при выполнении условий договора мены.

Финрезультат от операций мены в учете участников сделки равен нулю.

В исключительных случаях земельных участок может быть изъят (ст. 49 ЗК РФ). Госорганы обязаны уведомить об этом собственника земельного участка. Собственник или пользователь земли вправе претендовать на возмещение в размере рыночной стоимости земельного участка, недвижимости, которая на нем находится, а также убытков и упущенной выгоды от изъятия (ст. 56.8, 56.9 ЗК РФ). На дату прекращения права собственности за землю делаются проводки:

  • Дт 91 Кт 01 — выбытие земельного участка;
  • Дт 76 Кт 91 — в состав прочих доходов включена сумма возмещения за изъятие.

Итоги

Особенности бухучета земельных участков таковы:

  • земля является объектом ОС;
  • договор купли-продажи составляется только в письменном виде с учетом требований ГК РФ;
  • право собственности на землю подлежит обязательной регистрации;
  • реализация земли не облагается НДС;
  • землю нельзя амортизировать;
  • траты на покупку земли можно списать только при ее продаже;
  • в особом порядке учитываются участки, приобретенные в 2007-2011 годах у государства под строительство ОС.

Подробнее о том, какую отчетность следует сдавать собственнику земли, читайте в статье «Отчетность по земельному налогу».

Как правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете покупку права аренды земли?

Вопрос от читательницы Клерк.Ру Ирины Николаевны (г. Челябинск)

Подскажите, как отразить в бухгалтерском и налоговом учете покупку права аренды земли (стоимость с НДС) до гос.регистрации и после гос.регистрации. Когда НДС можно принять к вычету? ( Передается право аренды замли от одного арендатора — другому — за деньги). И надо ли платить налог на землю после регистрации, если документа на собственность нет?

Согласно п. 2 ст. 615 Гражданского кодекса РФ арендатор вправе с согласия арендодателя передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем).

В результате перенайма происходит замена арендатора в обязательстве, возникшем из договора аренды, поэтому перенаем должен осуществляться с соблюдением норм гражданского законодательства об уступке права требования и переводе долга. В соответствии со ст. 389, 391 ГК РФ такая сделка совершается по волеизъявлению прежнего и нового должников и кредитора с соблюдением требований к форме, предъявляемой к основной сделке.

В соответствии с п. 5 ст. 22 Земельного кодекса Российской Федерации арендатор земельного участка, за исключением резидентов особых экономических зон — арендаторов земельных участков, вправе передать свои права и обязанности по договору аренды земельного участка третьему лицу, в том числе отдать арендные права земельного участка в залог и внести их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного товарищества или общества либо паевого взноса в производственный кооператив в пределах срока договора аренды земельного участка без согласия собственника земельного участка при условии его уведомления, если договором аренды земельного участка не предусмотрено иное.

В указанных случаях ответственным по договору аренды земельного участка перед арендодателем становится новый арендатор земельного участка, за исключением передачи арендных прав в залог. При этом заключение нового договора аренды земельного участка не требуется.

При аренде земельного участка, находящегося в государственной или муниципальной собственности, на срок более чем пять лет арендатор земельного участка имеет право, если иное не установлено федеральными законами, в пределах срока договора аренды земельного участка передавать свои права и обязанности по этому договору третьему лицу, в том числе права и обязанности, указанные в п. 5 ст. 22 Земельного кодекса Российской Федерации, без согласия собственника земельного участка при условии его уведомления (п. 9 ст. 22 Земельного кодекса Российской Федерации).

Согласно п. 1 ст. 164 ГК РФ сделки с землей подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст. 131 ГК РФ и Законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Государственная регистрация перехода права аренды проводится в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».

Проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав (п. 1 ст. 14 Закона N 122-ФЗ). Из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 05.07.2001 N 154-О, следует, что право лица на аренду имущества возникает в силу гражданского договора. Государственная регистрация не затрагивает самого содержания указанного гражданского права.

Государственная регистрация договора аренды имущества, равно как и государственная регистрация права его аренды, не могут подменять собой договор как основание возникновения, изменения и прекращения права аренды. Она призвана лишь удостоверить со стороны государства юридическую силу соответствующих правоустанавливающих документов.

Следовательно, возникновение гражданских прав и обязанностей у сторон по договору связывается с заключением договора, а не с моментом его государственной регистрации. Таким образом, в данном случае права и обязанности у нового арендатора возникают с момента заключения им договора о передаче прав аренды, а не с момента регистрации этого права.

Затраты на приобретение права аренды земельного участка в бухгалтерском учете организация может отразить по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и ежемесячно списывать с указанного счета в течение оставшегося срока аренды земельного участка в порядке, установленном учетной политикой организации (например, равными долями).

Что касается учета затрат на приобретение права аренды земельного участка в целях налогообложения прибыли, то в данном случае организация не приобретает право на заключение договора аренды земельного участка у его собственника, а приобретает права и обязанности по договору аренды земельного участка у предыдущего арендатора в соответствии с п. 5 ст. 22 ЗК РФ. При этом, как указывалось выше, заключение нового договора аренды земельного участка не требуется. Поэтому в данном случае расходы на приобретение арендных прав не могут учитываться по специальным правилам, установленным ст. 264.1 НК РФ.

В то же время расходы, связанные с приобретением права аренды земельного участка, не указаны в перечне расходов, приведенном в ст. 270 НК РФ.
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в частности, расходы, связанные с приобретением имущественных прав.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли стоимость приобретенного права аренды организация может учесть в составе расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии соответствия критериям ст. 252 НК РФ.
Аналогичную позицию по данному вопросу занимают налоговые органы (см., например, Письмо УМНС России по г. Москве от 27.01.2004 N 26-12/5331), а также Минфин России (см. Письма Минфина России от 03.10.2005 N 03-03-04/1/238, от 19.07.2006 N 03-03-04/1/585).

Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ, согласно п. 1 которой расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 — 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ).

На основании вышеуказанных норм расходы по оплате приобретенного права аренды подлежат отражению в составе прочих расходов равными долями в течение срока действия договора аренды (с момента заключения договора о передаче права аренды).
Следует отметить, что если право аренды земельного участка приобретается с целью строительства на нем объектов, используемых в дальнейшем для ведения организацией хозяйственной деятельности, то такие расходы носят капитальный характер. Указанные расходы (в доле, приходящейся на момент окончания строительства исходя из срока действия договора права долгосрочной аренды) будут увеличивать первоначальную стоимость объекта.

При передаче арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ (п. 5 ст. 155 НК РФ), то есть исходя из договорной стоимости уступленного права (без учета НДС) (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Согласно п. 8 ст. 167 НК РФ при передаче имущественных прав моментом определения налоговой базы по НДС является день их передачи.
Таким образом, обязанность исчислить НДС возникает у бывшего арендатора в том налоговом периоде, в котором эта передача состоялась.

Соответственно, сумму НДС, предъявленную предыдущим арендатором, организация имеет право принять к вычету в общеустановленном порядке на основании пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ после принятия к учету приобретенного права при наличии счета-фактуры и соответствующих первичных документов (в данном случае таким документом является договор о передаче прав аренды) (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Арендатор не является плательщиком земельного налога в отношении полученного в аренду земельного участка (п.2 ст. 388 НК РФ).

Получить персональную консультацию Светланы Скобелевой в режиме онлайн очень просто — нужно заполнить специальную форму. Ежедневно будут выбираться несколько наиболее интересных вопросов, ответы на которые вы сможете прочесть на нашем сайте.

На каком счете отразить аренду земельных участков

Программа, разработана совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Бюджетное учреждение является арендатором земельного участка по договору аренды, заключенному с физическим лицом в апреле 2018 года. Срок договора — 11 месяцев, с 01.04.2018 по 01.03.2019. Цена договора за весь срок аренды — 5 000 руб. Оплата согласно условиям договора производится единовременно в августе 2018 года.
Как учитывать данный договор по Федеральному стандарту бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н?
На каком счете отражаются объекты аренды?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Объекты учета аренды, возникающие по договору аренды земель, классифицируются как объекты учета операционной аренды, данные о которых отражаются на счете 111 49 «Права пользования непроизведенными активами».

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 16 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н (далее — СГС «Аренда»), объекты учета аренды, возникающие по договору аренды земель, классифицируются как объекты учета операционной аренды. Срок договора (11 месяцев) не служит исключением из данного требования СГС «Аренда».
При классификации объектов учета аренды в качестве операционной в бухгалтерском учете арендатора отражаются три группы операций:
1) первоначальное признание актива и обязательств;
2) признание текущих расходов;
3) факт прекращения договора аренды.
Первая группа операций отражается в учете на дату классификации аренды (п. 20 Стандарта «Аренда»).
На счете 111 49 «Права пользования непроизведенными активами» необходимо отразить право пользования объектом операционной аренды (земельным участком) в сумме обязательств по уплате арендных платежей за срок его использования. Одновременно в указанной сумме в учете отражается признание кредиторской задолженности перед арендатором*(1).
При этом каких-либо особенностей определения объема арендных платежей при операционной аренды для случаев, когда арендная плата выплачивается единовременно, непосредственно положениями СГС «Аренда» не установлено. Соответственно, порядок определения объема обязательств в подобной ситуации учреждению необходимо определить в рамках учетной политики.
Кроме того, факт принятия обязательств по уплате арендных платежей отражается также на счетах санкционирования расходов.
Вторая группа операций включает:
а) признание текущих расходов в сумме начисленной амортизации;
б) признание расходов по содержанию арендованного имущества.
Амортизация прав пользования активами (в данном случае счет 104 49 «Амортизация прав пользования непроизведенными активами») отражает ежемесячное признание текущих расходов в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате (абзац второй п. 21 СГС «Аренда», п. 4 раздела III.2 Методических рекомендаций по применению СГС «Аренда», доведенных письмом Минфина России от 13.12.2017 N 02-07-07/83464).
При этом не предусматривается увязка сумм ежемесячных начислений амортизации права пользования активом с графиком платежей. То есть факт единовременной оплаты всей суммы договора в августе 2018 года не повлияет на принятый порядок начислений.
Таким образом, ежемесячно в порядке абзаца 2 п. 26 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н, в учреждении отражается амортизация права пользования в сумме, рассчитанной исходя из срока договора.
Прекращение права пользования активом по истечении предусмотренного договором срока пользования имуществом отражается путем списания балансовой стоимости принятого на учет права пользования активом и суммы накопленной за период пользования объектом учета аренды амортизации.
В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет 0 111 49 350 Кредит 0 302 24 730
— отражено право пользования объектом операционной аренды, одновременно объем принятых обязательств по оплате арендных платежей;
2. Дебет 0 401 20 22Х (0 109 ХХ 22Х)*(2) Кредит 0 104 49 450
— ежемесячно отражается начисление амортизации права пользования активом;
оплата в августе;
3. Дебет 0 302 24 830 Кредит 0 201 11 610
— отражено перечисление арендной платы в соответствии с условиями договора, одновременно увеличение 18 (КВР 244 КОСГУ 224);
4. Дебет 0 104 49 450 Кредит 0 111 49 450
— отражено прекращение права пользования активом.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Как организовать учет по СГС «Аренда» (для госсектора);
— Энциклопедия решений. Учет у арендатора по стандарту «Аренда» (для госсектора).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы 1 класса Левина Ольга

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) В соответствии с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 31.03.2018 N 64н в Инструкцию N 157н, приказом Минфина России от 31.03.2018 N 66н в Инструкцию N 174н, для расчетов по арендной плате за пользование земельными участками предусмотрен счет 302 29 «Расчеты по арендной плате за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами». В бухгалтерской записи для отражения признания арендатором объекта учета операционной аренды может использоваться как счет 302 24 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом», так и счет 302 29 (п. 67.3 Инструкции N 174н). В то же время коды аналитического учета, указываемые в 22-23 и в 24-26 разрядах номера счета, должны соответствовать статьям (подстатьям) КОСГУ.
В настоящее время расходы по арендной плате в соответствии с заключенными договорами аренды, в том числе аренды земельных участков, относятся на подстатью 224 «Арендная плата за пользование имуществом» КОСГУ (п. 3 раздела V Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н). Планируется, что начиная с 2019 года расходы по арендной плате в соответствии с заключенными договорами аренды земельных участков будут относиться на подстатью 229 «Арендная плата за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами» КОСГУ, а подстатья 224 КОСГУ будет называться «Арендная плата за пользование имуществом (за исключением земельных участков и других обособленных природных объектов)», и, соответственно, по ней не будут отражаться расходы по договорам аренды земельных участков (смотрите, в частности, п.п. 10.2.4, 10.2.9 Порядка применения классификации операций сектора государственного управления, утвержденного приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н, обратите внимание: в настоящее время данный документ не вступил в силу). Полагаем, что, несмотря на то, что Инструкции NN 157н и 174н уже дополнены счетом 302 29, применять его до перехода на применение приказа Минфина России от 29.11.2017 N 209н (далее — Приказ N 209н) нецелесообразно.
*(2) В 2018 году указывается подстатья 224 КОСГУ начиная с даты, с которой будет применяться Приказ N 209н, — подстатья 229 КОСГУ.

Ссылка на основную публикацию
ВсеИнструменты
Adblock
detector